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深圳国税汇算答疑

【案例1】计提关联方利息收入能在所得税前调减吗？

问题：某公司为了达到上级交代的增加会计利润任务增加，在2016年底计提一笔并没有实际发生的关联方利息收入，这笔利息收入在所得税汇算时能否做调减处理？

分析：根据相关借贷合同或协议判定，如果按照税法口径未达到收入确认条件，可以进行纳税调减处理；经判定已经达到确认条件的，则不应进行调减处理。

【案例2】视同销售收入对应的增值税如何进行企业所得税处理？

问题及分析：企业将外购物品赠送个人或单位用于市场推广，属于《企业所得税法》规定的视同销售行为，按照外购价格确认视同销售收入和视同销售成本。如企业外购物品获取的是增值税普通发票，则视同销售收入为发票金额价税分离后的金额，视同销售成本为发票金额，视同销售成本大于视同销售收入，产生视同销售亏损，应进行纳税调增处理。

【案例3】政府专项补贴是否可以作为财政性资金处理？

问题：某企业2016年取得财政局一般公共预算1亿元，专项用于燃气价格补贴。资金拨付文件规定：“请专款专用，严禁改变资金使用用途，严格按照企业会计准则有关规定进行账务处理，并将入账处理结果以书面形式于30内报财政局备案。”问企业2016年取得的财政资金1亿元是否符合不征税收入条件？

解答：取得财政局的资金拨付文件，最好还能取得财政部门出具的专门的资金管理办法等资料来支撑，可以按照不征税收入进行处理。

政策依据：1.《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151号）规定，企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。

2.《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号，以下简称“70号文”）规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

【案例4】电动汽车补贴的收入如何确认？

问题：电动汽车企业销售电动汽车可享受国家和地方补贴，申请该项补贴的企业经审核符合条件，发放给电动汽车企业。该项补贴的文件上明确规定补贴对象为购买者。购买者购车时，仅支付车价减去补贴的部分。问该项补贴收入的确认时间为销售汽车时还是收到补贴收入时？

解答：在收到补贴收入时点确认该补贴收入。

【案例5】企业股权收购过程中因对赌协议产生的现金补偿如何进行企业所得税处理？

问题：海南a上市公司以现金和股权收购b企业的股权，a与b签订股权对赌协议，协议规定如果b企业不能连续三年达到承诺的利润，b企业要对a企业进行补偿，首选现金补偿，不足部分再使用股份补偿，股份补偿时按照收购时的股票价格折股，另外股份补偿时a需向b支付一元现金。问a上市公司取得b企业现金补偿时，企业所得税如何处理？

解答：补偿作为股权转让的一个价格调整，调整投资成本，而不应该确认为收益。为避免争议，可考虑事先约定此项补偿为初始投资的调整事项。

《海南省地方税务局关于对赌协议利润补偿企业所得税相关问题的复函》（琼地税函〔2014〕198号），依据《企业所得税法》及其《实施条例》关于投资资产的相关规定，你公司在该对赌协议中取得的利润补偿可以视为对最初受让股权的定价调整，即收到利润补偿当年调整相应长期股权投资的初始投资成本。

【案例6】代持股投资收益纳税问题？

问题：a投资有限公司注册地j市。2010年a公司与s市b投资有限公司签订关于某限售股——c公司股份的委托代持协议，委托b公司作为a公司的名义持有人认购c公司股份，a公司作为实际出资者，对c公司享有实际的股东权利并有权获得相应的投资收益。持有期间，a公司在账务上对c公司确认过三笔投资收益（均未考虑b公司应纳税款），分别为：

（1）2015年b代a收到现金股利1000万元（其中a实际收到800万元，余款200万元记入“其他应收款——s市b投资有限公司”）。该笔股利收入当年未进行所得税减免税备案，于当年汇算清缴时计算所得税并弥补了以前年度亏损。

（2）2016年收到现金股利450万元（记入“其他应收款——s市b投资有限公司”）。

（3）2016年抛售c公司部分股票取得款项23000万元（记入“其他应收款——s市b投资有限公司”），其中确认投资收益21000万元。

b公司在2016年所得税汇算清缴中，其主管税务机关根据《国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第39号），通知b公司就投资c公司股票取得的投资收益在当地计算缴纳税款。

问:a公司是否还需要就该收益在其主管税务机关缴纳企业所得税？是否可以理解,a公司收益为贷款利息收入？该行为是否涉及重复征税？

解答：（1）根据39号公告第三条“企业在限售股解禁前转让限售股征税问题”的规定，企业在限售股解禁前将其持有的限售股转让给其他企业或个人，其企业所得税问题按以下规定处理：①企业应按减持在证券登记结算机构登记的限售股取得的全部收入，计入企业当年度应税收入计算纳税。②企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让给受让方，但未变更股权登记、仍由企业持有的，企业实际减持该限售股取得的收入，依照本条第一项规定纳税后，其余额转付给受让方的，受让方不再纳税。

（2）不认可代持行为，相关损失也无法确认。

（3）相关款项为往来款，视为融资行为。

（4）债转股，按分红分回收益，但存在未实现足够利润等问题。

（5）登记人为纳税人。

【案例7】加油卡积分奖励的企业所得税处理？

问题：企业“递延收益”科目核算加油卡积分奖励款，余额7590万元，问是否应进行调增处理？

解答：根据《企业所得税法》的相关规定，积分奖励销售收取的货款应全部确认为当期收入缴纳企业所得税。也就是说，企业按积分奖励的公允价值确认的“递延收益”这一负债的计税基础为零。与会计核算的“递延收益”账户形成了可抵扣暂时性差异。需在计算企业所得税时对此项进行纳税调增。

【案例8】关于接受混合性投资利息税前扣除的问题？

问题：m公司2015年接受h基金公司6亿元投资，以资本金方式注入，持股比例为60%，并完成工商变更。但是，增资协议约定，m公司每年按照1.5%的比例支付给h基金固定利润；3年后由m公司原股东赎回此60%的股权；h基金公司不参与m公司生产经营、没有表决权、选举权和被选举权，如果m公司发生清算等，h基金公司较老股东享有优先清算权。问m公司向h基金公司按1.5%的比例支付的固定利润，能否在企业所得税税前扣除？

解答：m公司接受h基金投资，不满足41号公告规定的“混合性投资”的条件，将支付的固定利润作为利息支出在税前扣除存在税务机关不认可的风险。（1）投资期满或者满足特定投资条件后，赎回投资或偿还本金的主体不符合41号公告规定。在本案例中，投资期满或者满足特定投资条件后，不是由m公司赎回投资或偿还本金，而是由原股东回购h基金持有的股权，这不符合41号公告的规定。（2）在本案例中，若m公司发生清算等，h基金较老股东享有优先清算权，这与41号公告“投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权”的规定不符。

政策依据：《关于企业混合性投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第41号）指出：“根据《企业所得税法》及其《实施条例》（以下简称“税法”）的规定，就企业混合性投资业务企业所得税处理问题公告如下：

“一、企业混合性投资业务，是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。同时符合下列条件的混合性投资业务，按本公告进行企业所得税处理：（一）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）；（二）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金；（三）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权；（四）投资企业不具有选举权和被选举权；（五）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。”

“二、符合本公告第一条规定的混合性投资业务，按下列规定进行企业所得税处理：（一）对于被投资企业支付的利息，投资企业应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额；被投资企业应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法和《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（2011年第34号）第一条的规定，进行税前扣除。

【案例9】股东借款利息支出扣除问题？

问题：甲企业2015年度向母公司——乙企业借入资金2亿元，期限均为1年～2年，利率为4.437%~4.5675%，金融企业同期同类贷款利率4.75%～6.46%，低于银行同期贷款利率。假设甲企业注册资本为6000万元，全部为母公司——乙企业投入，允许借款金额为12000万元，实际借款金额超过允许借款的限额，税前是否准许扣除，若准许则需要准备哪些资料来佐证先关交易活动符合独立交易原则？

解答：先看是否符合独立交易原则，如果符合就不存在债资比的问题，如果不符合就需要查看是否符合债资比。

政策依据：（1）根据《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）第二条规定，企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

（2）根据《关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）第十五条规定，特殊事项文档包括成本分摊协议特殊事项文档和资本弱化特殊事项文档，企业关联债资比例超过标准比例需要说明符合独立交易原则的，应当准备资本弱化特殊事项文档。

【案例10】本年支付员工以前年度奖励的税前扣除？

问题：本年度计提并支付自有员工和劳务派遣人员2013～2015年营销奖励，其中：2013～2014年营销奖励283755元，2015年营销奖励207543元，年终奖564884.70元，共计1056182.7元，问如何税前扣除？

解答：根据税法相关规定，不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。所以建议纳税调增1056182.7元。

政策依据：（1）《企业所得税法实施条例》第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

（2）《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第六条规定：对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。

【案例11】股东支付给股东的违约金？

问题：a、b、c、d、e5家公司发起设立甲股份公司，其中：a取得60%股权，b、c、d、e分别占10%股权。a与b、c、d、e分别签署了投资协议，约定3年内甲股份公司在a股上市，或者证监会受理甲公司上市。否则，b、c、d、e有权要求a收购其股份或赔偿损失。

假设约定时间内因甲股份公司未能上市等原因，未达到投资协议约定条件，2016年12月，a公司向b公司支付2000万元违约金。全部股东、甲公司继续为上市作准备。问这种违约金能否税前扣除？

解答：这是一种对赌的赔偿问题，赔偿就不存在凭发票扣除的问题。是按照其他的证据资料来做相应的扣除依据。可凭a、b公司之前的协议、函件、付款凭据，可以税前扣除。a公司以获得投资收益为目的，相关支出与收入有关且合理。该违约金不属于增值税征税范围，无需开具增值税专用发票。

政策依据：《企业所得税法实施条例》第二十七条关于相关性、合理性的解释是：企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

【案例12】差旅意外综合保险的税前扣除？

问题：b公司于2016年为公司所有员工投保差旅意外综合保险，包括交通工具意外险及出差过程中伤害补偿，保险期限一年，问是否允许税前扣除？

解答：公司为职工所投保的险种内容除交通工具意外险外，还承保出差过程发生的伤害补偿，无法明确划分具体单一险种金额，应全额按照商业保险处理，不得在企业所得税税前扣除。

政策依据：《关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）第一条规定，企业职工因公出差乘坐交通工具发生的人身意外保险费支出，准予企业在计算应纳税所得额时扣除。

【案例13】企业因政府行为承担的费用的税前扣除问题？

问题：企业根据国资委相关文件规定，将内部的不良资产无偿划转给国资委规定的接收公司，划转后企业根据国资委文件每年支付一定比例的补助款给接收不良资产的公司，并获取合规票据。问企业因政府行为承担的在税收方面没有明确规定费用，是否允许在税前扣除？

解答：根据企业列支的成本费用与取得收入相关的原则，企业在划转不良资产后支付给接收公司的补助费相对应的资产已不属于企业所有，补助费也无法为企业带来未来的经济利益流入，故应属于与企业收入无关支出。

【案例14】党团活动经费能否税前扣除？

问题：大型国企都有党建部门，平时有一些会议、培训、出差等支出，有些公司在管理费用下设二级明细科目“党团活动经费”，有些没有单独核算，混在企业的生产经营费用中。问这类费用能否在企业所得税税前扣除？

解答：42号文规定了非公有制企业的党组织经费税前扣除方法，38号规定了于公有制企业的党组织工作经费税前扣除。

政策依据：（1）《关于非公有制企业党组织工作经费问题的通知》（组通字〔2014〕42号，以下简称“42号文”）规定，非公有制企业党组织工作经费纳入企业管理费列支,不超过职工年度工资薪金总额1%的部分,可以据实在企业所得税前扣除。

（2）《中共中央组织部、财政部、国务院国资委党委、国家税务总局关于国有企业党组织工作经费问题的通知》（组通字〔2017〕38号）规定，纳入管理费用的党组织工作经费，实际支出不超过职工年度工资薪金总额1%的部分，可以据实在企业所得税前扣除。

【案例15】买入返售金融资产计提的损失准备金，是否可按规定在所得税前扣除

问题：银行将买入返售金融资产纳入提取贷款损失准备金的贷款资产范围，对该项资产计提的贷款损失准备金，是否按政策规定在所得税前扣除。

解答：买入返售金融资产未包含在政策规定的准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围内，因此，其计提的贷款损失准备金不能在所得税前扣除。

政策依据：《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》（财税〔2015〕9号文）第一条规定：准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：贷款（含抵押、质押、担保等贷款）；银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等各项具有贷款特征的风险资产；由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。

【案例16】销售打包资产发生损失的处理方式？

问题：甲股份公司将其持有的18家全资子公司及部分债权，打包销售给甲公司的控股股东乙。交易一次完成，其中：转让收入为国资委批准的资产评估价值；转让成本为历史成本；10家股权及债权销售盈利10000万元、8家股权及债权销售亏损6000万元，合计盈利4000万元；以上盈亏，甲公司全部计入投资收益核算。问该交易如何进行所得税申报？

解答：应该对每一个法人单位进行损失或收益的确认，所得税是以法人单位来处理，资产捆绑打包也应都是按法人单位来处理的，并不是所理解的18家企业一起打包处理。该案中因为其属于资产打包的整体收益，损失单独报损，这个是必须的。

政策依据：《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号，以下简称“2011年25号公告”）第四十七条规定，企业将不同类别的资产捆绑（打包），以拍卖、询价、竞争性谈判、招标等市场方式出售，其出售价格低于计税成本的差额，可以作为资产损失并准予在税前申报扣除，但应出具资产处置方案、各类资产作价依据、出售过程的情况说明、出售合同或协议、成交及入账证明、资产计税基础等确定依据。

【案例17】以资产证券化方式进行资产处置，处置损失如何进行适用财产损失相关条款？

问题：某国有银行2016年分三批对不良信贷资产以证券化的方式进行处置，分别为对公不良贷款100笔，不良个人住房抵押贷款100笔，信用卡不良债权100笔，处置损失10亿元。问该笔资产损失是否可以按打包资产报送损失？

解答：根据资产损失税前申报扣除的相关规定，以上不良资产证券化的损失属于同一类别，对公、对个人以及信用卡都是信贷类资产下的细项，因此不能按照打包资产报送损失。

政策依据：2011年25号公告第四十七条规定：“企业将不同类别的资产捆绑（打包），以拍卖、询价、竞争性谈判、招标等市场方式出售，其出售价格低于计税成本的差额，可以作为资产损失并准予在税前申报扣除。

【案例18】不予返还的投标保证金是否凭收据在税前扣除？

问题：在某项目的招标采购中，a公司成为第一中标候选人。发标公司按照要求向a公司发出中标通知书，但是在技术协议洽谈中，双方未能就电器控制体统部分达成一致，a公司书面放弃中标权利，根据招标文件规定，招标人被通知中标后，拒绝签订合同的，投标保证金不予返还。该笔保证金未取得发票，于2016年4月列支在营业外支出中，后附a公司弃标说明及某公司不予返还保证金说明。问不予返还的投标保证金是否凭收据在税前扣除？

解答：该笔费用可以在企业所得税税前扣除，双方就该笔经济业务并未发生实质的经营活动而产生的违约金，不属于价外费用无需缴纳增值税。上述问题中的投标保证金不属于流转税征税范围，无需开具发票。

政策依据：《增值税暂行条例》第六条规定，纳税人的销售额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。条例第六条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括同时符合条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。

【案例19】出版社支付稿费、校订费、编辑费未取得发票是否可以在税前扣除？

问题：2016年度企业生产成本中支付非本单位职员的稿费、校订费、编辑费21659119.74元，未取得合规发票。问是否可以在税前扣除？

解答：根据税法相关规定，未取得合法票据不能税前列支。所以建议纳税调增21659119.74元。

【案例20】汇算清缴期后取得发票的税前扣除年度问题？

问题：2013年，m公司与y电视台签订《网络广告销售承包经营协议》，明确双方建立网络广告销售承包经营合同关系，约定y电视台将拥有的网络电视台所包含的广告销售业务授权m公司承包经营。

2014年，m公司向y电视台支付了一笔3000万元的合同价款，但未取得发票。2014年度汇算清缴时，m公司将该笔成本3000万元纳税调增。2016年12月，y电视台就原3000万元向m公司开具发票。

问m公司取得3000万元成本发票，能否在2016年度企业所得税税前扣除，不追补至2014年度扣除？

解答：追补至成本发生年度2014年度扣除，多缴纳的税款，可以递延抵扣或申请退税。

m公司3000万元成本发生在2014年度，当年度未取得发票作纳税调增处理；2016年取得发票，可追补至2014年度税前扣除；追补扣除需调整2014年度至2015年度期间的申报表，由此造成2014年度至2015年度期间多缴纳的税款750万元，可以递延抵扣或申请退税。

若m公司未履行专项说明及重新申报程序，将3000万元在2016年度企业所得税应纳税所得额中自行抵减，税务机关可能作出以下处理：未履行专项说明及申报前不得自行扣除，自行扣除3000万元成本造成少缴纳2016年度企业所得税750万元需先行补缴，并自2017年6月1日至税款入库期间征收滞纳金。

政策依据：《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第六条“关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题”明确：“根据《税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。

“企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。

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